«И хочется, и колется, и маменька не велит…» ©Народная поговорка
«Маменек» у российского предпринимателя, как минимум, две — Министерство Финансов и Министерство по Налогам и сборам. Причем «маменьки» эти постоянно «дерутся», противоречат друг другу и абсолютно не обращают внимания на благополучие и удобство существования своего «дитяти». Справедливости ради следует отметить, что в последнее время наметился кое-какой прогресс во взаимопонимании сторон, однако до сих пор приходится тратить достаточно много сил и времени, дабы реализовать все, что «хочется», при этом сильно не «уколоться», да еще, чтобы и «маменька» осталась довольна.
Казалось бы, что может быть проще эксплуатации своего «железного друга»? Разве что поставит в тупик сообщение «out of paper in drive C:»… да и то, ненадолго — ведь все мы умеем ценить дружескую шутку. В то же время любому менеджеру по снабжению, разрешившему закупку 20 литров спирта для протирки оптических осей, не хочется краснеть перед дирекцией из-за своего излишнего доверия словам специалистов IT-подразделения фирмы. К тому же такая «доверчивость» может выйти боком всему предприятию, — ибо с точки зрения обеих «маменек», расходы на производство, управление и потребление РЕЗКО различаются, и различия эти отражаются в совершенно разных способах бухгалтерского и налогового учетов этих расходов. Не говоря уже о том, что неверный учет в данном случае вызовет — в случае обнаружения фискальными органами — налоговые санкции на предприятие в целом и административные штрафы Директору предприятия в частности. И не мне вам объяснять, что 2 МРОТ из частного кармана руководства гораздо страшнее 20 МРОТ из бюджета предприятия.
Итак, давайте, прежде всего, научимся различать виды расходов, затем уясним все плюсы и минусы такого различия, а так же освоим способы четкого позиционирования расходов по их видам, — дабы и тени сомнения ни у кого не промелькнуло в правильности наших решений.
Как уже было сказано во второй статье нашего цикла, компьютерное оборудование приобретается и эксплуатируется либо в интересах управления, либо производства — реже потребления. Для того, чтобы уяснить себе, как бухгалтерский учет различает эти расходы, обратимся к Положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (Министерство Финансов РФ приказ от 6 мая 1999 г. N 33н (в ред. Приказов Минфина РФ от 30.12.1999 N 107н, от 30.03.2001 N 27н).
Относительно производственных расходов сказано: «п. 5. Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг». А так же «п. 7. Расходы по обычным видам деятельности формируют:
расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально — производственных запасов;
расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально — производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.)», где управленческие расходы упомянуты в числе расходов, сопутствующих производству.
Попробуем перевести эти цитаты на более понятный язык. Как известно, любой бизнес делает нечто — это производство (выполнение работ, оказание услуг). Затем предпринимаются известные усилия это продать, — возникают коммерческие расходы. Процессами производства и сбыта произведенного необходимо руководить, иначе, без хозяйского досмотра, все пойдет кое-как — возникают управленческие расходы. Если же мы просто-напросто взяли и использовали ресурсы для нужд частного лица, или для любых других целей — главное, что результаты этого использования не создали чего-то на продажу, а попросту сгинули в совершенно непроизводительном направлении, так это уже будут расходы на потребление. Поскольку расходы на потребление случай достаточно специфический, в единичных случаях в явном виде проводится по регистрам бухгалтерского учета, то в дальнейшем мы этот вид расходов не рассматриваем.
Строго говоря, проблема позиционирования расходов в зависимости от направления их использования включает в себя огромный и интереснейший пласт задач, которые решаются и управленцами, и финансистами, и учетными работниками, а так же разного рода технологами. Тема эта необъятна и так же красиво запутанна, как дифференциальное исчисление. Посему дальше мы углубляться не будем. Главное, когда перед нами виден объект, относящийся к компьютерной технике, решить — для каких, собственно говоря, нужд он здесь находится. Если компьютер стоит на столе у директора или бухгалтера, то расходы по его эксплуатации являются управленческими. Если же на столе веб-дизайнера или выпускающего редактора, то расходы по его эксплуатации являются расходами производственными. Если же компьютер находится у менеджера по продажам, то расходы по его эксплуатации это подвид производственных расходов — расходы коммерческие. Чтобы не ошибиться в определении зададимся простым и естественным вопросом: а за что нашему предприятию деньги платят и насколько (а так же Как? и Каким образом?) в создании повода для получения денег участвуют эти самые компьютеры? Не забываем так же о том, что в составе группы «компьютерная техника» чего только не бывает — специфика каждого из видов коммерческой деятельности накладывает свои, особые отпечатки. В агентствах новостей и издательствах, в рекламных и дизайнерских агентствах используют цифровые фотоаппараты и видеокамеры, а так же сканеры. В архитектурных мастерских всякого рода принтеры, плоттеры, графопостроители и прочая, прочая, прочая. Наступает эпоха digital life и только вы — те, кто с названной (и не названной) выше техникой на «ты», — можете дать четкий ответ скромным конторским и/или бухгалтерским работникам на что нужна та или иная электронная «фиговинка». Будьте же ПРЕДЕЛЬНО точны и доказательны в ваших классификациях. Создавайте четкие, азбучные правила для тех, кто учитывает приобретаемые по вашему заказу сложные и дорогостоящие «игрушки», а так же всевозможные расходные материалы к ним. Ибо именно эти самые расходные материалы, а так же разнообразные носители информации, приспособления и средства по уходу за компьютерной техникой и образуют эти самые расходы по эксплуатации, которые непременно должны быть либо производственными (коммерческими), либо управленческими.
«К чему такая точность?»©реклама. Да все к тому, что производственные и управленческие расходы увеличивают расходную часть, которая, будучи вычитаема из доходной части и дает Прибыль, с которой, как известно, платится Налог на прибыль. И не дай Боже ошибиться, промахнуться… велики и страшны кары за необоснованное отнесение расходов по эксплуатации и содержанию оборудования к числу производственных или управленческих расходов. Неправильно позиционировали расходы, — виновны в том, что сокрыли Прибыль от налогообложения. Вам страшно? Мне тоже. Поэтому посмотрим, какие именно требования выдвигает налоговый учет.
Расходы, учитываемые для целей налогообложения, должны быть обоснованными и документально подтвержденными (статья 252, глава 25, НК РФ). Обоснованными являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (там же). По мнению налогового органа, высказанного им в «Методических рекомендациях по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Методические рекомендации) (Министерство по Налогам и Сборам РФ, Приказ №БГ-3-02/98 от 26.02.2002 г.), под экономически оправданными затратами следует понимать затраты (расходы), обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота. При этом под обычаем делового оборота признается сложившееся и широко применяемое в какой-либо области предпринимательской деятельности правило поведения (экономического поведения, естественно), явно не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе. Вот оно! Вот эти магические слова из Методических указаний заставляют нас соблюдать пресловутую точность определений, в то же самое время избавляя нас от выкручивания рук на допросах... извините, на документальных проверках в ИМНС. Если ваше предприятие вот уже третью сотню лет пиво варит, — тогда проблем с рациональностью и обычаем делового оборота нет, все более-менее понятно как самим техникам и технологам, так и проверяющим организациям. Но если ваше предприятие находится на переднем крае технической революции, то следует озаботиться явным и недвусмысленным определением, какие именно расходы являются рациональными (то есть увеличивают вероятность получения дохода при условии осуществления этих расходов), а так же обусловлены обычаями делового оборота. В качестве примера можно привести некий компьютерный журнал, готовящий статью о принципах и условиях разгона/охлаждения процессоров. В этом случае приобретение 50 штук процессоров — по 10 от каждого производителя (к примеру), будет
а) рациональным — выборка репрезентативна, результаты тестов статистически оправданы, статья в целом информативна и доказательна, что в конечном счете увеличит количество проданных экземпляров и привлечет заинтересованных в широкой публике рекламодателей;
б) оправдано обычаем делового оборота — журнал специализированный, ориентирован на специалистов, работающих в области IT-технологий, и уже не раз радовал читателя обзорами продукции различных компьютерных фирм.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Законодатель не устанавливает перечень таких документов. Однако, исторически сложилось так, что в число таких документов обязательно входят:
- В случае приобретения по безналичному расчету:
- накладная на передачу товара, обязательно с выделением суммы НДС цифрами и с указанием ставки НДС — как правило, в нашем случае это 20%;
- счет-фактура, оформленная по всем правилам;
- в качестве основания для платежа необходим счет на предоплату и/или договор купли-продажи.
- В случае приобретения за наличный расчет через подотчетное лицо:
- товарный чек, в котором четко указаны наименование продавца товара, вид, цена и количество товара, сумма покупки. Товарный чек заверяется синей печатью торговой организации (магазина);
- так называемый «мягкий» чек, иначе чек ККМ (кассовый чек), так же оформленный по всем правилам (указаны наименование продавца, его ИНН, налоговый номер кассового аппарата). Естественно, суммы товарного и кассового чеков должны совпадать.
ПОМНИТЕ!!! ЛЮБОЕ несоответствие указанных выше документов установленным законодательством образцам может повлечь признание расхода неподтвержденным, а его отнесение на производственные (коммерческие), либо управленческие расходы НЕОБОСНОВАННЫМ, что автоматически приводит предприятие и его Руководителя к штрафным налоговым и административным санкциям (согласно статье 270 НК РФ не учитываются в целях налогообложения иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 статьи 252 НК РФ, т.е. не являющиеся обоснованными и документально подтвержденными).
Ставить или не ставить каждое лыко вам в строку решает в этом случае исключительно инспектор, осуществляющий налоговую проверку вашего предприятия. Посему — и на всякий случай — «Консулы, будьте бдительны!». Конечно же, вы не обязаны быть дотошными знатоками правил оформления счетов-фактур или кассовых чеков, но увы — приходится. Выручить может простое правило, — чем крупнее и солиднее фирма-поставщик, тем более вероятно, что она оформляет документы правильно. Хотя, и это не факт — многие «киты» торговой индустрии считают, что они, а не Министерство Финансов, являются авторитетами по части оформления первичной документации. Второй критерий — аккуратность оформления и бережность оформления документов.
Перечень расходов, как учитываемых, так и не учитываемых при исчислении налога на прибыль, является открытым. Так, к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, и внереализационным расходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, могут относиться и иные обоснованные расходы, не указанные в главе 25. Поэтому налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль при наличии любых документально подтвержденных расходов при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В то же время открытым является и перечень расходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, — любой неверно оформленный документ делает расход неподтвержденным.
Где же выход? Он есть! Но он опять же лежит в области бумаготворчества. Я обращаюсь, прежде всего, к начальникам IT-служб и отделов крупных и средних организаций — не поленитесь, сертифицируйте каждое компьютерное рабочее место, каждую единицу (группу, вид) компьютерной и/или цифровой техники на предмет вида и объемов потребляемых ими расходных материалов, занесите это в очередное Приложение к Приказу об учетной политике организации и тогда вы будете защищены от неприятных вопросов, задаваемых налоговыми службами при документальных проверках. Привлеките к этой работе бухгалтерскую службу, — они только рады будут иметь в своем пользовании такой документ. Если у вас нету ни сил, ни времени, ни лишних специалистов — возьмите студентов на преддипломную практику. Кстати, — проведение подобной сертификации рабочих мест и/или единиц техники отличный материал для добротной дипломной работы.
Однако, как неоднократно повторялось в предыдущих статьях цикла, чтобы иметь возможность эксплуатации того или иного предмета компьютерной техники необходимо и достаточно, чтобы он был принят к учету в составе основных средств или инвентаря и прочих хозяйственных принадлежностей. На практике, однако же, доминируют случаи, когда организация закупает тоннами бумагу для принтера, сотнями дискеты и CD-болванки, тонер и картриджи различного рода и вида, однако не имеет в составе своего имущества вещи крупнее и сложнее калькулятора CITIZEN. Обычно это некое сообщество «кустарей с мотором» — рабочий коллектив специалистов, владеющих своей личной компьютерной техникой, и использующих ее во имя и на благо, но с условием — организация-наниматель должна обеспечивать этих специалистов расходными материалами, необходимыми для выполнения работ. Конечно же, вполне возможно получать деньги за создание веб-сайтов и пре-пресс работы, не имея при этом ничего похожего на инструментарий для исполнения таких услуг и работ, возможно так же притворяться ловким посредником, нашедшим реальных исполнителей (внезапно исчезающих, словно мимоза стыдливая, если вдруг кто вздумает проверить, а существуют ли на самом деле эти «умельцы»?), но — доколе? Сейчас растет компьютерная грамотность не только населения, но и ярких представителей этого населения, а именно работников налоговых органов. Да и хочется — тем более, что возможности кое-какие уже появились — работать более-менее непротиворечиво. К тому же, когда организация выходит на достаточно солидные обороты, непроизводительные потери от любителей прихватить себе в карман упаковку-другую дисков крайне неприятная штука. Так что вполне понятно желание руководителей предприятий отражать расходы на эксплуатацию оборудования в бухгалтерском учете. Как быть в этой ситуации? Выход прост и даже регламентирован Гражданским кодексом (ГК): это договор аренды с физическим лицом. С выходом 25 главы НК сняты ограничения по аренде производственного оборудования (основных фондов и инвентаря) у физических лиц, не являющихся зарегистрированными в законном порядке индивидуальными предпринимателями. К тому же — и это подтверждено ГК — подобная аренда может быть и безвозмездной, это на тот случай, если бухгалтерии организации не хочется возиться с исчислением налога на доходы физических лиц при выплате арендной платы Арендодателю — физическому лицу. Следует, однако, учесть, что подобные выплаты единым социальным налогом не облагаются — так что, возможно, они ничего? Зато договор Аренды будет выглядеть солиднее и правдоподобнее.
Аренда оборудования чрезвычайно выгодна. Арендатор — то есть организация — вправе осуществлять все необходимые при эксплуатации этого оборудования расходы и даже производить ремонт любого рода, а так же конструктивные улучшения.
Предположим, Арендатором была расширена оперативная память арендуемого компьютера. По истечении срока аренды дополнительный блок памяти может быть изъят. Произведенные арендатором улучшения технических характеристик компьютера являются отделимыми.
Отделимые улучшения арендованного имущества, произведенные Арендатором, являются его собственностью (если иное не предусмотрено договором аренды) (п.1 ст.623 ГК РФ). Это означает, что по истечении срока аренды арендуемое имущество передается Арендодателю, а улучшения остаются у Арендатора. По соглашению между Арендатором и Арендодателем отделимые улучшения могут быть переданы последнему с возмещением их стоимости либо без такового.
Совсем по-иному обстоит дело с неотделимыми улучшениями. Они прочно связаны с объектом аренды, поэтому после прекращения договора подлежат передаче Арендодателю вместе с самим арендованным имуществом. В связи с этим Арендатор может требовать от Арендодателя возмещения их стоимости (если иное не предусмотрено договором) только в том случае, если неотделимые улучшения были произведены с согласия Арендодателя. Во избежание спорных ситуаций согласие Арендодателя должно быть выражено в письменной форме.
В случае, когда Арендатор улучшил качественные характеристики арендуемого объекта на свой страх и риск, требовать возмещения понесенных расходов он не вправе, если иное не предусмотрено законом.
Трудно представить себе неотделимые улучшения, произведенные в том же арендованном компьютере. Думаю, что замена блока питания или корпуса системного блока может быть признана таковым улучшением.
Ситуация с точки зрения правовых отношений описана выше, с точки зрения же бухгалтерского и налогового учетов Арендатор в своем праве и расходы признаются. В то же время необходимо подчеркнуть, что неотделимые улучшения, произведенные без согласия Арендодателя и переданные тому вместе с возвращаемым арендованным имуществом, в налоговом учете считаются безвозмездно переданными, а безвозмездная передача НЕ уменьшает налогооблагаемой прибыли, поэтому следует тщательно отслеживать и должным образом оформлять любое изменение и дополнение, вносимое Арендатором в арендуемое имущество.
В качестве новогоднего подарка — образец договора Аренды оборудования с физическим лицом, с учетом вариантов как возмездной, так и безвозмездной аренды.
Предыдущие статьи цикла:
